Avec l'augmentation de la fiscalité du patrimoine d'ores et déjà entérinée (suppression du bouclier fiscal avec la réforme de l'ISF qui impactera les gros patrimoines, augmentation de la fiscalité successorale notamment sur les donations, augmentation de la tranche marginale d'imposition et des contributions sociales, augmentation du taux des prélèvements libératoires) et celle annoncée par François Hollande (retour à l'ancien barème de l'ISF, taxation au taux de 75 % les revenus supérieurs à 1 M€, etc.), les candidats à la délocalisation ou à l'expatriation vont sans doute augmenter.

Les médias se sont même fait l'échos d'entreprises surfant sur cette vague de candidature au départ. En effet, des officines proposent des délocalisations clés en mains : recherche d'appartements, négociations avec les autorités locales, école pour les enfants, mutuelles médicales, etc. font même de la publicité.

Une fiscalité plus clémente doit-elle être le seul aspect à prendre en compte ?

Bien sur, elle est la première préoccupation lorsqu'on envisage sa délocalisation. Il y a lieu de comparer la fiscalité du pays d'accueil et celle de la France tant sur les revenus que sur la transmission du patrimoine. Nous y reviendrons.

Mais avant d'envisager définitivement son départ, il convient également de regarder les aspects privés – les contraintes au plan privé -, les aspects de droit international privé et de protection sociale.

Les aspects privés ne doivent pas être négligés et il faut les aborder : moyens de communication, langue, localisation des enfants et petits-enfants, réseau social, établissements scolaires et universitaires, les centres de soins, etc. Mêmes s'ils sont privés, ils doivent être pris en compte.

Un transfert de résidence implique également une étude approfondie en droit privé, notamment sur les sujets relatifs à la protection du conjoint, son régime matrimonial et ses conséquences en cas de décès ou de divorce, la loi locale sur la protection du conjoint toujours en cas de divorce mais également en cas de prédécès, la dévolution successorale applicable dans le pays d'accueil, les donations, la protection successorale des enfants, etc.

Selon l'âge des candidats, ces questions de dévolution successorale ne doivent pas être négligées comme les questions de la protection sociale.

Il conviendra également d'étudier avec précision l'évolution possible de la législation fiscale du pays d'accueil. En effet, au regard du montant de la dette du pays d'accueil, ce dernier risque de modifier sa fiscalité afin de réduire son déficit et les gains fiscaux espérés aujourd'hui ne sont pas garantis pour l'avenir.

Ainsi, certains pays européens dont la fiscalité est accueillante risquent dans le futur de revenir sur certains avantages fiscaux qui ont contribué à leur attrait pour nos ressortissants : l'ISF n'existe pas au Royaume-Uni, en Belgique, en Italie – la Belgique a une fiscalité avantageuse sur les plus-values et dividendes – l'Italie a une fiscalité sur les transmissions à titre gratuit très avantageuses.

Ces avantages résisteront-ils à la crise ?

Le seul pays qui semble aujourd'hui à l'abri d'une modification de la réglementation fiscale liée à la crise est, sans doute, la Suisse.

Ainsi, il conviendra également systématiquement d'étudier la fiscalité du retour.

La présente note pourra servir de fil conducteur afin de s'interroger sur l'opportunité d'une délocalisation, sans pour autant chiffrer les taux d'imposition. Une délocalisation efficace doit être organisée par des spécialistes de la fiscalité et du droit des deux pays et prendra en compte la situation familiale et patrimoniale du contribuable.

Les questions fiscales sont :

  • La fiscalité du pays d'accueil et la fiscalité des revenus et du patrimoine restant taxable en France

En prenant une estimation des revenus futurs, nous déterminerons en premier lieu les revenus qui resteront taxables en France et leur fiscalité dans le pays d'accueil.

Dans un deuxième temps, il conviendra de calculer l'impôt du pays d'accueil des revenus taxables uniquement dans ce dernier.

Puis, il faudra déterminer le montant des impôts sur le revenus à comparer avec celui qui aurait été acquitté en France.

A mon avis, il faudra également prendre en considération les charges sociales des revenus d'activités, les contributions sociales étant essentiellement assisses sur les revenus du patrimoine.

Après il conviendra de prendre en considération l'ISF qui sera acquitté sur les biens français restant soumis à l'ISF même en cas de délocalisation.

  • Les droits sur les mutations à titre gratuit

En cas de délocalisation, selon la composition de la cellule familiale et des recompositions et de l'âge des candidats, il conviendra de faire une étude précise des conséquences d'un décès tant au regard des règles de droit privé que de la fiscalité.

La fiscalité de la transmission dépendra également de la nature des biens transmis, de leur localisation et des dispositions de la convention fiscale si cette dernière prévoit des dispositions concernant les transmissions à titre gratuit.

La France a signé de nombreuses conventions fiscales visant les droits de succession  et quelques unes plus rares couvrant également les donations (Etats-Unis, Italie, etc.).

Ainsi, en Italie, les droits de succession et de donation sont particulièrement réduits.

Dans la plupart des cas, les biens immobiliers restent soumis à la loi et à la fiscalité du lieu de leur situation.

Nous rappelons qu'aujourd'hui la France exonère de droit de succession les successions entre époux ou pacsés.

Après avoir envisagé tous ces points et avoir des réponses précises sur les conséquences d'une délocalisation, le départ peut être envisagé.

Cette délocalisation doit être effective et ne doit pas porter à confusion. En effet, le pays du départ - la France -  risque alors de remettre en cause la résidence étrangère et ainsi "rapatrier" le contribuable fiscalement.

  • La résidence fiscale est d'abord déterminée au regard du droit interne de chaque état incluant nécessairement l'état du départ : la France.

Ce n'est que lorsqu'il existe un conflit de résidence, c'est-à-dire qu'un contribuable est résident de deux états, que les règles de la convention fiscale s'appliquent.

Les quatre critères alternatifs du droit interne français (Article 4 B du Code Général des Impôts) sont très larges, les contribuables risquent alors d'être toujours domiciliés fiscalement en France et ceci malgré leur "déménagement" fiscal.

Une fois la résidence fiscale "étrangère" obtenue selon les critères de droit interne du pays d'accueil, si la France maintient la résidence française, il conviendra alors de déterminer la résidence du contribuable au regard des dispositions conventionnelles liant les deux états.

Pour éviter un retour "fiscal" en France après la délocalisation, il convient de sécuriser la résidence étrangère. Le meilleur moyen de sécuriser cette résidence étrangère consiste à ne pas conserver de liens avec la France, en particulier, un foyer d'habitation en France – la question des résidences saisonnières doit également être abordée.

  • Formalités liés au départ

Il n'existe plus de formalité particulière lors du départ. La déclaration des revenus devra être adressée dans les délais normaux à l'ancien Centre des Impôts.

Mais il existe depuis la loi de Finances rectificatives du 29 juillet 2001 le dispositif de l'EXIT TAX. Ce dispositif s'applique aux départs intervenus à compter du 3 mars 2011.

Nous préciserons que ce dispositif soulève certaines difficultés d'application pratiques et risque de faire l'objet de contestations quant à sa conformité au regard du droit communautaire.

Les conséquences de l'EXIT TAX devront donc être abordées de façon précise en prenant en considération le pays d'accueil et sa fiscalité en cas de cession des participations. Il faudra également étudier l'opportunité d'un recours au besoin.

  • Calcul des impositions sur les revenus qui resteront taxables en France et leur fiscalité dans le pays d'accueil

Cela peut concerner l'impôt sur le revenu des revenus fonciers, la retenue à la source sur les dividendes et intérêts financiers de source française, les salaires de source françaises, sans oublier les stock-options.

Il convient également de calculer l'ISF qui restera dû en France sur les biens situés en France.

La délocalisation peut alors être réalisée.

Toutefois, il convient de préciser en dernier lieu deux points qui me semblent importants :

  • En cas de délocalisation, il convient de vérifier s'il existe des risques fiscaux que l'administration française risque de découvrir en cas d'examen du dossier du contribuable : sous-évaluation de l'ISF, vérification du bouclier, etc. En effet, l'administration risque de regarder les dossiers de ces contribuables avec un œil plus attentif.
  • Avant toute délocalisation, il convient de faire un audit fiscal de la situation actuelle : est-ce que tout a été mis en œuvre pour réduire la fiscalité française ?

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