Le contribuable reçoit une proposition de rectification de la part du fisc, à la suite d'un contrôle lorsque celle-ci reproche au contribuable des irrégularités par rapport à sa situation fiscale. Cependant, lorsque l'administration fiscale notifie une proposition de rectification à un contribuable, celle-ci doit réunir certaines conditions pour être valide. A ce titre, sa validité dépend notamment de sa motivation.
La motivation du contrôle fiscal
Dans le cadre de la procédure de contrôle fiscal du contribuable, l'administration fiscale envoie au contribuable une proposition de rectification. Ainsi, celle-ci doit contenir, un certain nombre d'éléments pour être valide. A ce titre, elle doit contenir :
- les renseignements préliminaires;
- l'exposé des proposition de rehaussements;
- la signature, la date, l'identification du service d'origine et de l'agent signataire. Il doit également y avoir l'indication du nom et du grade de l'agent.
Par ailleurs, la proposition doit également indiquer le service de l'administration fiscale qui est à l'origine du contrôle fiscal. Il doit y avoir aussi l'adresse et le numéro de téléphone du service. Toutes ces informations ont comme finalités de pouvoir permettre au contribuable d'avoir toutes les informations utiles pour pouvoir le cas échéant contester le contrôle fiscal de l'administration fiscale.
L'exigence de motivation de la proposition de rectification
Le Livre des procédures fiscales prévoit l'obligation de motivation de la proposition de rectification. Ainsi, cette obligation a comme but de permettre au contribuable de connaître l'objet du contrôle fiscal du fisc. Dès lors, le contribuable sera en mesure de pouvoir faire valoir ses observations à l'administration fiscale. Par conséquent, l'administration fiscale doit faire connaître au contribuable de manière claire et explicite.
Aux termes de l'article L. 57 du LPF, les propositions de rectification doivent être motivées de manière à mettre le contribuable en état de pouvoir formuler ses observations ou faire connaître son acceptation. Le législateur oblige donc l'administration à indiquer de façon claire, dans les propositions, les motifs de droit ou de fait des rehaussements, de telle sorte que le contribuable puisse, le cas échéant, prendre position en toute connaissance de cause.
L'administration fiscale doit, en conséquence, faire connaître au redevable la nature, les motifs et le montant des rehaussements envisagés.
Ainsi, durant toute la procédure de contrôle fiscale, l'administration fiscale doit motiver les décisions qu'elle prend à l'encontre du contribuable. Dans sa décision du 20 octobre 2022, le Conseil d'état apporte un certain nombre d'informations et de précisions quant à l'exigence de motivation d'une proposition de rectification. Ainsi, il juge que :
"Aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : "'L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. (…)'". Aux termes de l'article R. 57-1 du même livre : "'La proposition de rectification prévue par l'article L 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. (…)'". Il résulte de ces dispositions que l'administration doit indiquer au contribuable, dans la proposition de rectification, les motifs et le montant des rehaussements envisagés, leur fondement légal et la catégorie de revenus dans laquelle ils sont opérés, ainsi que les années d'imposition concernées. Hormis le cas où elle se réfère à un document qu'elle joint à la proposition de rectification ou à la réponse aux observations du contribuable, l'administration peut satisfaire à cette obligation en se bornant à se référer aux motifs retenus dans une proposition de rectification, ou une réponse aux observations du contribuable, consécutive à un autre contrôle et qui lui a été régulièrement notifiée, à la condition qu'elle identifie précisément la proposition ou la réponse en cause et que celle-ci soit elle-même suffisamment motivée."
Conseil d'État, 9ème chambre, 20/10/2022, Inédit au recueil Lebon
Enfin, il convient de noter que cette exigence de motivation concerne également les pénalités fiscales que l'administration fiscale applique au contribuable.
Le Conseil d'Etat apporte certaines clarifications, sur l'exigence de motivation de la proposition de rectification. Cela concerne notamment les modalités, selon laquelle l'exigence de motivation peut être remplie.
La satisfaction de motivation d'une proposition de rectification par renvoi à une précédente proposition de rectification
Une proposition de rectification pour être valide doit répondre à l'exigence de motivation. Ainsi, il arrive fréquemment que ce soit une source de contentieux, lors d'un contrôle fiscal.
Le Conseil d'Etat va au travers de cette décision apporter des précisions relatives à l'exigence de motivation d'une proposition de rectification. Ainsi, selon le Conseil d'Etat:
"Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond, d'une part, que l'administration a soutenu en appel, sans être contredite, que la proposition de rectification adressée au représentant légal de la société à responsabilité limitée L'Escale, dont le caractère suffisamment motivé est constant, a été remise en main propre dès le 20 décembre 2013 et a, au surplus, donné lieu, de la part du gérant de cette entreprise, M. B…, à des observations, par un courrier du 17 février 2014, et d'autre part, que la proposition de rectification relative à la situation de l'intéressé renvoyait expressément, s'agissant des redressements de la société, à la précédente, en précisant qu'elle avait été adressée le même jour. Par suite, le ministre, qui contrairement à ce qui est soutenu en défense, a seulement admis en appel que les motifs de la proposition de rectification destinée à M. B… n'étaient pas suffisants par eux-mêmes, est fondé à soutenir, eu égard au renvoi qu'ils opéraient aux motifs de la proposition de rectification qui a été régulièrement notifiée à l'intéressé en sa qualité de gérant, que la cour a dénaturé le premier de ces documents en estimant qu'il était insuffisamment motivé."
Conseil d'État, 9ème chambre, 20/10/2022, Inédit au recueil Lebon
Les modalités de la motivation
La motivation doit suivre un certain formalisme. Ainsi, l'administration fiscale ne saurait respecter son obligation de motivation en se contentant d'indiquer toutes les informations que lui prescrit le Livre des procédure fiscales. A ce titre, elle a l'obligation de mentionner de manière distincte, chaque chef de rehaussement. En outre, lorsque la proposition de rectification indique tous les impôts auxquels le rehaussements s'appliquent, chaque impôt doit faire l'objet d'une motivation distincte. Par ailleurs, lorsqu'elle concerne plusieurs périodes d'imposition pour un même impôt ou un même groupe d'impôts, les rehaussements doivent apparaître de manière distincte sur la proposition de rectification.
Comment contester une proposition de rectification ?
Le contribuable pourra contester la proposition de rectification qu'il reçoit de l'administration fiscale en présentant des observations. Pour cela, il dispose en principe d'un délai de 30 jours pour répondre et faire ses observations. Ce délia de 30 jours commence à courir à la réception du courrier qui contient la proposition de rectification. En outre, le contribuable peut solliciter un délai supplémentaire de 30 jours auprès de l'administration fiscale.
Par ailleurs, le contribuable aura tout intérêt de se faire assister d'un spécialiste du contrôle et du contentieux fiscal. Ainsi, il convient de se faire assister d'un avocat fiscaliste, pour pouvoir contester efficacement la proposition de rectification. Par ailleurs, à peine de nullité, elle doit obligatoirement mentionner au contribuable qu'il peut se aire assister d'un conseil de son choix dans le cadre de cette procédure de rectification. Cette obligation légale est prévue par l'article L.54 B du LPF.
Enfin, il reviendra au fisc d'apporter une réponse à la contestation du contribuable.
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